RESUMEN
En el procedimiento de ejecución forzosa del derecho común tenemos registrados los denominados incidentes de procedimiento que, contrario a lo que podría pensarse, no son mecanismos para retardar el procedimiento de ejecución, sino para sanearlo ante cualquier irregularidad cometida por el acreedor ejecutante y que, por tanto, lesione el derecho de defensa del deudor. Sin embargo, en el caso del procedimiento administrativo tributario no existe una libertad amplia para interponer estos incidentes, sino que la ley limita expresamente en cuales casos es posible; es decir, existe una tasación legal (numerus clausus).
En ese orden de ideas, la oposición del embargado solo será admisible cundo se funde en algunas de las siguientes excepciones: a) pago de la deuda; b) prescripción; e, c) inhabilidad del título por omisión de cualquiera de los requisitos previstos por la ley vigente. Por consiguiente, en la oposición no podrá discutirse la procedencia ni la validez del acto en que se haya determinado la obligación tributaria o aplicado la sanción pecuniaria. En este último caso tiene sentido que no haya lugar a discutir la regularidad del acto administrativo de determinación de la deuda tributaria, pues justamente el procedimiento de ejecución o acción ejecutoria solo iniciaría cuando hubiesen sido agotadas esas vías. Empero, no compartimos el criterio del legislador respecto de circunscribir las excepciones, incidentes u oposiciones a las tres únicas causales antes mencionadas, pues la vida es mucho más ingeniosa que el legislador y que el mejor de los juristas.
En efecto, algunos autores han cuestionado si estas debiesen ser las únicas causales de excepciones u oposiciones que pueden presentarse o si existen otras que aparecen de forma implícita en las leyes. En ese sentido, expresa la doctrina vernácula qué otras causales a considerar serían: la inconstitucionalidad; el pago parcial; la incompetencia del órgano administrativo ejecutor; la falta de legitimación pasiva, que hace referencia a la oposición sustentada en que la deuda en que se fundamenta el mandamiento de pago aún no ha adquirido el carácter de deuda líquida y exigible y, por tanto, no debería iniciarse la acción ejecutoria. Se puede agregar a lo anterior, la excepción de la cosa juzgada, también cuando existe y está vigente un acuerdo de pago con la administración tributaria y cuando por cualquier motivo la deuda deja de existir, ya sea por decisión judicial, amnistía u otra razón suficiente1.
Igualmente es exageradamente limitado el plazo para la interposición de los incidentes, pues el mismo plazo de cinco días que tiene el deudor o sujeto pasivo de la obligación para cumplir con la misma es también el plazo del cual dispone para canalizar estas cuestiones incidentales del procedimiento. Se trata, sin embargo, de un plazo que debe ser computado en días hábiles por tratarse de un procedimiento administrativo en sede como ya hemos establecido anteriormente en otra parte de esta obra. Pero como si todo esto no fuera poco, resulta que la autoridad que conocerá de esos incidentes o excepciones será el propio ejecutor administrativo; es decir, una parte en el proceso, lo cual no garantiza la objetividad o imparcialidad ni mucho menos admite el control jurisdiccional de la actividad procesal defectuosa.
En el derecho privado, la acumulación de los incidentes, oposiciones o excepciones contra el procedimiento de ejecución es una facultad de las partes, pero en este caso es una imposición legislativa que puede dar lugar, inclusive, a la inadmisibilidad de la que no fuere presentada bajo esos parámetros. Así, todas las excepciones deberán presentarse en un mismo escrito, expresando con claridad y precisión los hechos y medios de pruebas que se harán valer por el ejecutado, acompañándose de los documentos que sirvan de fundamento a las excepciones. Cuando el título ejecutorio incluya a varios deudores, se procederá, respecto de aquellos que hayan formulado oposición, al desglose del expediente principal, agregando el escrito de excepciones y demás piezas que se estimen necesarias.
La acumulación es un mecanismo conveniente y efectivo cuando se trata de celeridad de los procesos y economía de las partes, pero se convierte en una estocada peligrosa al derecho de los litigantes vinculados por la instancia cuando este le es impuesto como camisa de fuerza más allá de su voluntad. Sin embargo, para decidir sobre las cuestiones incidentales el ejecutor posee cerca de 15 días para todo el trámite y, mientras este dure, la deuda tributaria o crédito fiscal permanece sobreseído. De forma que, luce una táctica del legislador a fin de agilizar el cobro raudo de la deuda tributaria, aunque ello, como dijimos, vaya en detrimento del plazo razonable del que debería gozar el ejecutado.
Recibido el escrito de oposición, el ejecutor administrativo examinará su contenido y se pronunciará sobre la admisibilidad de las excepciones opuestas. Si las estimare inadmisibles dictará la resolución correspondiente en el término de tres días. En caso contrario, procederá a fijar el plazo para que el oponente rinda la prueba ofrecida, la materia sobre la cual debe recaer la prueba y procedimiento para recibirla. Este plazo no podrá exceder de 10 días. El ejecutor administrativo podrá ordenar medidas para mejor resolver, las cuales deberán cumplirse en el plazo que el mismo señale. Vencido el término para rendir las pruebas, o cumplidas las medidas para mejor resolver que se hubiesen decretado, el ejecutor administrativo, dentro del plazo de cinco días, deberá pronunciarse sobre la oposición o excepción. Como se advierte, el párrafo anteriormente transcrito proviene de la boca del legislador de la Ley núm. 11-92, pero es sumamente parco, y más allá de los plazos que indica para la decisión no da mayores luces del contenido de la instancia incidental. Ahora bien, entendemos que siendo la oposición una solicitud de examen contra una orden de embargo del ejecutor administrativo (acto administrativo) es posible mutar en ese procedimiento las reglas previstas para los recursos administrativos en sede que, hoy en día, desarrolla la Ley núm. 107-13, sobre derechos de las personas frente a la administración y de procedimiento administrativo.
La ley que rige la materia fue parca al hablar de la forma de interposición de estos incidentes y se limitó a indicar que se presentarán por escrito en los registros de los órganos competentes para resolverlos (ejecutor administrativo), que deberá admitirlos y tramitarlos siempre que de su contenido se pueda deducir la actuación administrativa recurrida, la voluntad de impugnación y los motivos concretos de inconformidad. En otras palabras, el incidente deberá interponerse mediante instancia en la que se logre identificar: a) nombre del órgano que se estima competente para conocerlo; b) descripción del acto o actuación administrativa impugnada; c) las razones que justifican la anulación o modificación del acto, lo que equivale a decir, presentación de la norma violada y las pruebas que sustentan las pretensiones.
Existe una expresión tan vieja como el tiempo usualmente pronunciado en labios de los abogados de antaño: “el legislador fue sabio”. Son de esas expresiones que se repiten tanto, que caen en el vacío y en el olvido sobre quién la haya pronunciado por vez primera. Ahora bien, en este caso, sí que cabe decir que el legislador fue sabio o por lo menos conjuró todos los demonios habidos y por haber para evitar el sobreseimiento de ejecución de la deuda tributaria. En ese sentido, la ley fiscal solo admite una única vía de suspensión del procedimiento, ya sea que se hubiese interpuesto la excepción u oposición al embargo o que se hubiese resuelto la misma: el pago del cincuenta por ciento de la deuda perseguida. Así, el artículo 117, en su párrafo único, del Código Tributario, indica que el recurso que se interponga en contra de la resolución que rechace las excepciones, suspenderá el procedimiento de ejecución siempre y cuando el embargado consigne a la orden del Director de Impuestos Internos una suma equivalente al cincuenta por ciento del total de la deuda.
Esto es lo más parecido al funesto sistema, ya declarado inconstitucional, del solvet et repete. Es decir, era la previsión expresa del viejo apotegma de origen latín según el cual, literalmente, quien ejerce la vía de impugnación “paga y luego reclama”. La misma consagración, en diferente redacción, también la establecía el artículo 8 de la Ley núm. 1494 de 1947. Esta disposición a todas luces es contraria al régimen constitucional vigente, a la sazón y en el presente, pues choca con principios cardinales del derecho procesal como la igualdad ante la ley y el acceso a la justicia, que forman parte a su vez del principio de la tutela judicial efectiva. En todo caso, nada impide que en estos casos también se acuda a la tutela cautelar prevista en la Ley núm. 13-07, sobre transición de competencias. En efecto, si el deudor recurre o impugna la resolución evacuada por el ejecutor administrativo que resuelve una excepción, incidente u oposición contra el embargo ante el Tribunal Superior Administrativo, nada impediría que se le peticione al juez presidente de ese tribunal que, mientras se conoce el fondo del recurso, se sobresea o detengan las persecuciones de ejecución.
En los casos de la administración tributaria prevista para los ayuntamientos, todas las cuestiones incidentales del procedimiento de ejecución tienen que ser conocidas y decididas por un juez, de conformidad con lo previsto en el artículo 314, párrafo único, de la Ley 176|07, sobre municipios. Esta disposición es la más razonable y equilibrada, puesto que dejar el conocimiento de las cuestiones incidentales del procedimiento de ejecución tributaria a cargo de un asalariado de la propia administración que ejecuta es lo más parecido a la aplicación práctica del refranero popular que reza: no se puede dejar al gato cuidando la carne, por razones obvias.
El autor es Juez del Tribunal Superior de Tierras, Departamento Este.
Docente Derecho Administrativo y Tributario en PUCMM y CAPGEFI del Ministerio de Hacienda.
Magíster en Derecho de la Administración del Estado, de la USAL, y Magíster en Derecho Tributario y Procesal Tributario. de la UASD. Doctorado en Derecho y Sociedad, Universidad UDIMA.
Email: argarcia@poderjudicial.gob.do
Por Argenis García del Rosario